国有企业改制税务处理案例研究
一.案例
(一)案例企业概述
广西建工集团有限公司广西建工？)是广西区政府直属的大型国有企业，下属22家子公司，其中具有特级资质的建筑企业5家，全职员工2.8万人。2065438+2007年中国企业500强排名191，营业收入905亿元，利润首次突破20亿元。作为西部地区建筑企业排头兵，广西建工计划2022年营业收入突破6543.8亿+082亿，跻身世界企业500强。
广西建工金控投资有限公司金控公司？)是广西建工旗下的一家产融结合、开拓新业务的投资公司；原本是全资子公司，但由于清股实债的融资方式，股比降为96.71%，现为绝对控股子公司。公司注册资本5亿元，总资产40亿元。
广西建工集团第一建筑工程有限公司A公司？)是广西建筑工程有限公司的主要子公司，原是全资子公司。后来由于清股实债融资，股比降至93.08%，现为绝对控股子公司。注册资本10亿元，2017年营业收入116亿元。
南宁大都小额贷款有限公司小额贷款公司？)是简一公司的全资子公司，是广西建工股份有限公司于2065438+2004年5月为整合集团内上下游产业链贷款业务而设立的二级子公司；2017年末，小贷公司净资产44725万元，其中注册资本4亿元，小贷公司累计4725万元。
(二)企业重组事项
因为金控公司和小贷公司同属于广西建工股份有限公司的金融板块，业务有一定的交集；根据广西建工《关于将南宁大都小额贷款有限公司整合为广西建工金控投资有限公司的通知》(桂建集团证字[2065 438+07]51号)，本集团将简一公司小额贷款公司整体整合为金控公司。
二、相关税法依据
《关于企业改制业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)？企业重组？指企业生产经营业务以外的经济或法律结构发生重大变化时的交易，包括资产收购、股权收购、合并和分立等。《通知》第五条规定:企业重组同时符合下列条件的，适用特殊税务处理:①重组业务不以减少或者延迟纳税为目的，但具有合理的商业目的；(二)被收购企业的股权比例不低于被收购企业总股权的75%；(3)重组后企业保持原实质性经营12个月；④在重组业务中取得股权的一方在重组日后12个月内不得转让该部分股权。？
关于推进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税[2014]109号)在股权收购中，将上述被收购企业的股权比例由占被收购企业总股权的75%调整为50%。《通知》第三条规定，资产和股权转让，65，438+000%直接控制的全资居民子公司之间，65，438+000%同一或多个居民企业直接控制的居民子公司之间，可以按照账面净值转让资产或股权。在主要目的不是为了减少或延迟纳税，并且有合理的商业目的的情况下，资产或股权可以连续转让65，438。
三。国有资产的相关法律依据
《企业国有产权无偿划转管理暂行办法》(国务院国资委发[2005]239号)第二条是指国有独资企业之间企业国有产权的无偿划转。
2016年6月24日起施行的《企业国有资产交易监督管理办法》(国务院国资委财政部令第32号)第三十一条规定，同一国家出资的企业与其各级控股企业或者实际控制企业之间因实施内部重组整合发生产权转让的，所出资企业履行内部决策程序后，可以采取非公开协议转让的方式，第三十二条规定，企业通过非公开协议转让方式转让产权的，可以以当地SASAC中介机构库中评估机构出具的资产评估结果或者履行内部决策程序后企业最近一期审计报告中的资产净值为基础确定转让价格。
四。企业重组的股权变更方案比较
基于上述税法和国有资产法律法规，结合集团一建公司和金控公司的实际情况，提出以下三种股权变更方案，对税收成本和税收风险进行比较，以选择最佳方案。
(1)免费转让
在无偿划转方案下，简一公司与金控公司签订了《小额贷款公司股权转让协议》。本次转让是在广西建工股份有限公司合并报表范围内进行的，不涉及合并报表范围的变更，故对个别企业权益无影响，对当期财务、生产经营无重大影响。在该方案中，首建公司和金控公司只需以其投资小贷公司的账面价值作为本次转让的标的。
分析认为，无偿划转是企业国有产权转让的一种特殊方式，是在兼并重组的前提下，以无偿的形式综合配置各部门国有资产的一种资源优化手段。它具有行政特征，减少了资源配置的阻力和成本，提高了调控的速度。无偿划转本身不具有免税的属性，虽然在该方案中，金融控股公司以某建筑公司划拨的小额贷款公司股权作为实收资本，方式上适用了特殊税务处理的相关规定，符合免税范围。不过，一建公司和金控公司都引入了明确的股份和实债作为战略合作伙伴。广西建工持有第一建筑公司93.08%的股权，持有金控公司96.71%的股权，均不符合《关于推进企业改制工作的通知》(财税[2014]109号)。100%直接控制的全资居民子公司之间的自由转让条件是什么？要求。结合国务院国资委发布的《企业国有产权无偿划转管理暂行办法》，无偿划转是指国有独资企业之间企业国有产权的无偿划转。这个文件也是为了防止国有资产流失才这么规定的。所以这种方案虽然股权转让成本低，但不可能合规采用无偿转让方案。
(二)非公开协议转让
在非公开协议转让方案下:第一建设公司与金控公司就小额贷款公司股权转让签署了《股权非公开协议转让协议》。本次股权转让是在广西建工股份有限公司合并报表范围内进行的，不涉及合并报表范围的变更，因此不影响单个企业的权益，但确实对某建筑公司当期的财务、税收和生产经营产生了一定的影响。具体账务处理如下。
某建筑公司会计处理:
借方:银行存款44725万。
贷款:长期股权投资？小额贷款公司4亿
投资收益4725万元。
财务控制公司会计处理:
借:长期股权投资？小额贷款公司44725万
贷款:银行存款44725万元。
经分析，首建公司采用非公开协议转让方式，转让小贷公司股权的价格不得低于资产评估结果或小贷公司最近一期审计报告(即2017)中的净资产值。因股权转让方简一公司确认收入4725万元，违反了《关于推进企业重组的通知》(财税[2014]109号)。双方企业均未在财务上确认损益？特殊税务处理的规定，所以不符合特殊税务处理的规定，只能按照一般税务处理处理。因此，在该方案中，虽然第一建筑公司与金控公司属于同一控制下的股权转让，但小贷公司的净资产应为44725万元作为本次转让标的，第一建筑公司应确认投资收益4725万元，从而影响第一建筑公司当期利润总额4725万元，同时应缴纳企业所得税708.75万元(2065438+这种方案虽然可以达到企业改制的目的，但需要缴纳企业所得税708.73万元，显然不划算，不是最优方案。
(三)股权支付收购
金控公司以股权支付方式收购简一公司小额贷款公司股权，并签订股权支付收购协议。本次股权收购是在广西建工股份有限公司合并报表范围内进行的，不涉及合并报表范围的变更，因此不影响个别企业的权益，也不会对当期财务、生产经营产生重大影响。金控公司向简一公司购买小贷公司100%股权时，将以金控公司股权支付的形式支付股权交易总额的100%，拟作为简一公司对金控公司的增资。这样做的目的是为了满足特殊税务处理的相关条件，具体账务处理如下。
某建筑公司会计处理:
借:长期股权投资？金控公司44725万元
贷款:长期股权投资？小额贷款公司4亿元
资本公积4725万元。
金控公司会计处理如下:
借:长期股权投资？小额贷款公司44725万元
贷款:实收资本44725万元。
分析认为，在股权支付收购方案下，首建公司以小额贷款公司股权作为增资对价，成为金控公司股东，符合特殊税务处理的相关规定(①收购股权支付比例为100%，大于规定比例；(2)金控公司在取得小贷股权后12个月内不会改变小贷公司原有的实质性经营，同时不会转让股权)。该方案的优点是，无论是一建公司还是金控公司，在本次股权收购和持股过程中都不会产生任何税务影响，既实现了广西建筑企业改制的目的，又无需缴纳企业所得税。收购小贷公司股权后，金控公司注册资本由565，438+07万增加至9.64亿，大幅提升了金控公司作为广西建设工程投资平台的实力和承接PPP项目的能力。综上所述，这个方案显然比前两个方案更可行。本次股权收购特殊税务处理的实质是什么？延期纳税？某建筑公司出售其在金控公司的股权，将再次面临涉税问题。(如表中所示)
动词 （verb的缩写）总结与思考
在我国国有企业不断改革的背景下，企业资产重组已成为国有企业发展的重要战略手段之一。如果国有企业能够合理运用上述税法和国资法规，对国有企业重组进行税收筹划，将防范税收风险，为企业节约大量现金流，有利于国有企业在激烈的市场竞争环境中提高核心竞争力，进一步提质增效。因此，笔者认为企业重组业务特殊税务处理的实质是？延期纳税？，其侧重点？主要目的是为了减少或者延缓缴纳税款，有合理的商业目的？。因此，建议企业充分利用资产或股权重组过程。延期纳税？政策不仅可以完成国有企业的改革和重组，还可以优化集团公司整体框架的税负。对国有企业重组中涉税风险的防范提出了一些建议。
(一)建立健全国有企业涉税风险内部防范机制
第一，国有企业必须把防范涉税风险与日常管理结合起来。将涉税风险防范的理念植入到整个企业发展理念中，让全体员工都参与进来。明确税务风险防范职责分工，提高相互协同能力，形成自上而下的稳定的国有企业涉税风险防范体系。
第二，国有企业要建立自己的涉税风险管理库。坚持吸收日常涉税风险案例和知识点，更新最新税法；通过将具体的企业重组方案与企业涉税风险管理数据库进行比对，可以在实施前准确识别可能的税务风险点，从而建议国企领导或战略部门对具体的重组方案进行调整，采取防范税务风险的措施。
(B)在国有企业的内部机构中设立独立和专业的税务部门。
国有企业应集中最具税务专业知识的财务人员，如具有注册会计师、注册税务师或高级会计师职业资格的人员，设立独立的企业税务部门，充分论证国有企业重组涉及的税务风险。由于我国税收法律法规层级较多，如果企业税务人员在论证过程中对税法有模糊认识，应在继续项目论证前及时与主管税务机关进行详细沟通，防范涉税风险。
(3)国有企业实施企业重组前，主管税务机关决定的重组方案。
不同的企业重组方式享受不同的税收优惠，因此国有企业的重组方案要充分考虑什么样的重组方式才能适应税收优惠政策；重组方案中的任何涉税问题，如合同形式、组织架构是否符合税法规定等，都必须在企业重组实施前与主管税务机关进行充分沟通，让其对本次企业重组方案的税务可行性进行专业指导，做好事前的涉税风险防范工作。
参考资料:
王慧。国有企业兼并重组的企业所得税风险研究[J].会计通讯，2017，(02):115-119。
[2]林岳秀。国有企业并购中产权自由转让涉税问题的思考[J]。会计学习，2017，(23): 01-03。
[3]虞雯。特殊重整业务案例探讨[J].会计，2017，(05): 13-14。
(作者单位:广西建工集团有限公司)