解读企业整体资产置换的税务处理

企业整体资产置换是指一个企业将其全部经营活动或其独立核算的分支机构与另一个企业的全部经营活动或其独立核算的分支机构作为一个整体进行交换，两个企业都不会在资产置换中解散。国税发[2000]118号文件规定，企业整体资产置换原则上应分解为以公允价值购买出售方全部资产和以公允价值购买对方全部资产进行所得税处理的经济业务，并按规定计算确认资产转让的利得或损失。

二、整体资产置换企业的会计处理

企业整体资产置换实际上是指各种非货币性资产的置换。因此，在以公允价值购买销售价值的全部资产和以公允价值购买对方的全部资产时，应分别考虑固定资产、无形资产和存货。

会计不确认整个交换资产销售的实现。只有在涉及溢价的情况下，收到溢价的一方在资产交易过程中已经完成了部分资产价值的获利过程，才需要确认已实现部分的利润。在确定利润已实现部分时，按照交换资产的账面价值相当于溢价部分占交换资产公允价值的比例确定。

三、企业资产置换的税务处理

在整体资产置换交易中，货币性资产即资产置换交易的溢价(双方全部资产的公允价值之间的差额)占交换资产总额公允价值的比例不超过25%的，经税务机关审核确认后，资产置换双方企业不确认资产转让损益。不在同一省(自治区、直辖市)的企业之间的整体资产置换，应报国家税务总局审核确认。

按照上述规定进行所得税处理的企业整体资产置换交易，双方交换资产的成本应当以交换资产的账面原值为基础确定。具体方法是按照交换资产的公允价值占全部资产公允价值总额的比例，对交换资产的原账面净值进行分配，从而确定交换资产的成本。企业整体资产置换交易中支付溢价的一方，应当以换出资产的原账面价值与支付的溢价之和为基础确定换出资产的成本。企业整体资产置换交易中接受溢价的一方，应当将溢价从换出资产的账面净值中扣除，作为确定换出资产成本的基础。

国税发[2000]118号还规定，资产置换交易的溢价(双方全部资产公允价值的差额)货币性资产占交换资产总额公允价值比例不超过25%的，资产置换双方企业经税务机关审核确认后，不确认资产转让损益。在这种情况下，双方交换资产的成本应以交换资产的原账面价值为基础确定。这符合非货币交易标准。如果溢价超过25%，则属于货币性交易，在会计实务中需要作为收入处理，与国税发[2000]118号文件要求的“按照全部资产的销售价值公允地进行税务处理”的规定相同。因此，对于整体资产置换业务，应按照非货币性交易准则进行会计处理，不再对双方进行税务调整。对于不涉及溢价的整体资产置换业务，本质上也是“溢价低于25%”。如经税务机关批准，双方均不确认资产转让的利得或损失。

需要注意的是，对于涉及溢价且溢价低于25%的情况，由于资产置换企业均未确认资产转让的利得或损失，因此不清楚按照非货币性交易准则要求确认的非货币性交易利得是否会在会计核算时计入收到溢价一方的所得税总额。按照惯例，如果没有税收方面的特别规定，收入的确定应视为与会计制度规定的核算方法一致，不进行纳税调整。